Недавно МНС России внесло изменения в свои рекомендации по исчислению и уплате единого социального налога. Эти изменения, в основном касаются вопросов освобождения от ЕСН выплат, осуществляемых за счет чистой прибыли организации. Эти изменения комментирует Юрий Львович Донин - кандидат экономических наук, консультант по налогообложению аудиторской фирмы "Профит".
Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (ЕСН) были утверждены приказом МНС России от 29.12.2000 № БГ-3-07/465. Затем приказом МНС России от 28.04.2001 № БГ-3-07/138 в рекомендации были внесены изменения и дополнения.
Выплаты за счет чистой прибыли
Методические рекомендации в своей первоначальной редакции не содержали разъяснений пункта 4 статьи 236. В соответствии с этим пунктом не признаются объектом налогообложения ЕСН все виды выплат, если они производятся за счет средств, остающихся после уплаты налога на прибыль (доходы) предприятий. Такой подход кодекса в отсутствие четко выраженной позиции МНС России породил массу трудноразрешимых вопросов о порядке уплаты ЕСН.
Изменения и дополнения к Методическим рекомендациям дали возможность определить позицию МНС России в указанном вопросе. В соответствии с дополнениями к пункту 3 рекомендаций, средства, остающиеся после уплаты налога на прибыль, отождествляются с показателем нераспределенной прибыли отчетного периода. Данный показатель начисляется в сумме нетто как разница между выявленным финансовым результатом за отчетный период и причитающейся к уплате суммой налогов и иных аналогичных обязательных платежей в соответствии с законодательством РФ за счет прибыли. При этом финансовый результат определяется на основании всех операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса в соответствии с положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ.
"… средствами организации, остающимися в ее распоряжении после уплаты налога на прибыль, следует считать средства, полученные как разность между конечным результатом, определяемым в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н, и суммой налога на прибыль и иных аналогичных обязательных платежей, отраженных в налоговых декларациях и других документах.
Указанный показатель отражается в строке 190 отчета о прибылях и убытках (форма № 2) бухгалтерской отчетности и по статье баланса "Нераспределенная прибыль отчетного года" (строка 470 баланса предприятия (формы № 1)".
Что касается последующих лет, то данные суммы отражаются в отчетности по статье "Нераспределенная прибыль прошлых лет (стр. 460 формы № 1).
Следует особое внимание обратить на следующее указание рекомендаций: "Порядок использования средств, остающихся в распоряжении организации, определяется ее собственниками (акционерами, учредителями)".
Рассмотрим в связи с изложенным выше условный пример.
Пример
Некая организация по итогам хозяйственной деятельности за 2000 год имеет нераспределенную прибыль в сумме 100 тыс. рублей. Учредителями было принято решение за счет указанных средств осуществить ряд выплат, в том числе 10 тыс. рублей направить на материальную помощь работникам.
Если организация оказывала такую помощь до сдачи баланса за 2000 год и до решения учредителей, то ЕСН должен быть уплачен. Предположим, что учредители приняли указанное решение в апреле 2001 года. Материальная же помощь была оказана:
В январе - 0,5 тыс. рублей,
В феврале - 1,5 тыс. рублей;
В марте - 1 тыс. рублей.
В соответствии с позицией МНС России на указанные выплаты должен быть начислен ЕСН. Более того, уточнение, связанное с возможностью выплаты материальной помощи, следует, по мысли налоговиков, сделать не в апреле 2001 года, а по окончании года. В общем виде любой налогоплательщик может узнать, есть у него нераспределенная прибыль или нет, только после сдачи годового баланса - то есть в конце марта месяца. Пока же годовой баланс не сдан, МНС рекомендует налоговым органам требовать от организаций уплаты ЕСН в течение первого квартала с любых выплат.
В соответствии со статьей 243 (п. 3) НК РФ разница между суммами авансовых платежей, осуществляемых в течение года, и суммой налога, подлежащей уплате в соответствии с налоговой декларацией, подлежит уплате не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации. Этот срок - 30 марта. Следовательно. Уточненная сумма налога по итогам года должна быть уплачена не позднее 14 апреля года, следующего за отчетным.
В изменениях и дополнениях определено, что расходы, связанные с благотворительной деятельностью, осуществлением спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий, должны осуществляться только за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль. Поэтому, даже если прибыль отсутствует. ЕСН на данные расходы не начисляется.
В обоснование этого рекомендации ссылаются на пункт 3 ПБУ 10/99 "Расходы организации", в соответствии с которым данные затраты не признаются расходами в целях бухгалтерского учета. Министерство по налогам и сборам не учло, что в этот же период Минфин России изменил редакцию ПБУ 10/99, внеся в пункте 12 в состав расходов указанные выше затраты (приказ Минфина России от 30.03.2001 № 27н - см. комментарий). Представляется, что несмотря на данную неувязку следует ориентироваться на указанную выше позицию Методических рекомендаций.
Не возникает единого социального налога и в случае выплаты дивидендов (выплат участникам общества). Дело в том, что они выплачиваются исключительно за счет прибыли.
С другой стороны, рекомендации обращают внимание, что существуют расходы по обычным видам деятельности (п. 4 ПБУ 10/99). Налоговая служба определила, что поскольку данные расходы учитываются на счетах учета производственных затрат вне зависимости от их принадлежности к перечню, утвержденному Положением о составе затрат… (утв. постановлением Правительства РФ от 05.08.92 № 552), то они являются объектом начисления ЕСН. Примерами расходов такого вида в рекомендациях указаны расходы, связанные с оплатой предусмотренных коллективным договором дополнительных отпусков производственных рабочих, компенсации командировочных расходов сверх установленных законодательством норм и иные аналогичные затраты.
"В этом случае данные расходы отражаются на счете 80 "Прибыли и убытки". Соответственно, следует сделать вывод о том, что данные расходы подпадают под налогообложение ЕСН.
Далее рекомендации определяют, что из вышеприведенных ситуаций могут быть исключения. Это может быть, когда источник выплат определяет руководитель организации в рамках полномочий, предоставленных ему учредителями. Причем источник выплат руководитель определяет независимо от того, что производимые расходы могут быть отражены в учете как расходы от обычных видов деятельности или как прочие расходы. В бухгалтерском учете организации отражается тот источник, который указан в распорядительном документе, подписанном руководителем. Практически таким источником является нераспределенная прибыль. Однако и в этом варианте рекомендации обращают внимание на то, что расходование прибыли возможно только в тех периодах, когда в учете сформирована прибыль и с нее уплачен налог, с уточнением в конце года.
Таковы основные моменты, определенные Методическими рекомендациями по применению п. 4 ст. 236 главы 24 Налогового кодекса РФ.
Обложение ЕСН благотворительных пожертвований
Коррективы коснулись, в том числе и пункта 3 рекомендаций. В первоначальной редакции этот пункт содержал следующее положение:
"подлежат налогообложению:
Выплаты, осуществляемые благотворительными организациями в рамках благотворительной деятельности, в пользу физических лиц, не связанных с ними трудовым договором либо договором гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг, либо авторским или лицензионным договором как в денежной, так и в натуральной форме".
Изменениями и дополнениями этот абзац из текста рекомендаций был исключен. Дело в том, что вышеуказанное указание рекомендаций, обращенное к налоговым органам, вызывало крайне негативную реакцию. Не учитывалось при этом, что благотворительные организации не могли и не хотели, кроме пожертвований физическим лицам, уплачивать еще и в бюджет 35,6 % от суммы этих пожертвований.
Более того, иностранные благотворительные фонды, в том числе и фонд Сороса, не согласились с таким положением вещей и поставили условием дальнейшего сотрудничества отсутствие отчислений по единому социальному налогу.
Таким образом, МНС России признало неуместность взимания ЕСН в случае реализации благотворительных программ, как в денежной, так и в натуральной форме.
Решает ли это проблему налогообложения благотворительных выплат? На наш взгляд, нет. Дело в том, что данное указание содержится в самом Налоговом кодексе (п. 1 ст. 236). Поэтому до тех пор, пока соответствующее указание не будет внесено непосредственно в текст кодекса, остается возможность применения жестких требований к благотворительной деятельности соответствующих организаций. Возможно, эта ситуация будет исправлена в ходе внесения поправок в главу НК РФ о едином социальном налоге.
Статьей 129 Трудового кодекса РФ предусмотрено, что в состав заработной платы работника включается:- вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы;
- компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера);
- стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).
Организация обязана разработать систему премирования (ст. 135 ТК РФ) и утвердить ее локальным нормативным актом.
Премии, начисляемые за выполнение трудовых обязательств и в соответствии с системой премирования, установленной в организации, выплачиваются за счет себестоимости.
Существуют также премии, начисляемые за счет средств специального назначения или целевых поступлений.
Учет премии из средств специального назначения
В ряде случаев к средствам специального назначения относят прибыль организации или фонды поощрения работников, создаваемые из прибыли.К премиям, выплачиваемым из этих источников, можно отнести премии к юбилею работника, общегосударственным или профессиональным праздникам.
Расходы, произведенные организацией на выплату таких премий, отражаются в бухгалтерском учете организации по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы», в корреспонденции с кредитом счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н).
Учет премии из фонда поощрения
Если же премия выплачивается из фонда поощрения, созданного в организации по решению ее участников из прибыли, то расходы отражаются по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет «Фонд поощрения работников», в корреспонденции с кредитом счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».В любом случае с премий удерживается налог на доходы физических лиц (НДФЛ), так как в налоговую базу для удержания данного налога включаются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах (п. 1 ст. 210 НК РФ).
Страховые взносы
Согласно главе 34 НК РФ предусмотрены исчисление и уплата (перечисление) страховых взносов в Пенсионный фонд РФ на обязательное пенсионное страхование, Фонд социального страхования РФ на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (далее — страховые взносы).Страховые взносы уплачиваются с выплат и иных вознаграждений в пользу работников вне зависимости от того, учитываются такие выплаты в уменьшение налогооблагаемой прибыли или нет.
Аналогичное положение установлено и Федеральным законом от 24.07.98 г. № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (ст. 20.1).
Источником начисления страховых взносов является тот же источник, за счет которого начислена премия, т. е. либо счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы», либо счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет «Фонд поощрения работников».
При этом суммы данных страховых взносов учитываются в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль, несмотря на то что не включается в расходы для целей налогообложения сама сумма премии, на которую эти взносы начислены (письмо Минфина России от 7.04.11 г. № 03-03-06 /1/224). Таким образом, расходы в виде страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование, в том числе начисленных на выплаты, не принимаемые в состав расходов по налогу на прибыль организаций, учитываются в составе прочих расходов на основании п.п. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Вы бухгалтер, но директор вас не ценит? Считает, что вы только тратите его деньги и переплачиваете налоги?
Станьте ценным спецом в глазах руководства. Научитесь работать с дебиторкой.
У Центра обучения «Клерка» новый .
Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.
Организация в налоговом учете в целях налогообложения прибыли использует метод начисления. Планируется оформить дополнительное соглашение к трудовому договору с генеральным директором (резидентом РФ), в котором будет установлена выплата ему ежеквартальной премии в процентах от чистой прибыли, полученной по итогам квартала. В целях исчисления налога на прибыль сумма выплачиваемой премии не будет учитываться. Как зачислить и отразить в бухгалтерском учете премию, начисленную за счет нераспределенной прибыли текущего года (полученную по итогам квартала, полугодия, 9 месяцев) генеральному директору? По какой ставке удерживается НДФЛ с премиальной выплаты? Какие и по каким ставкам начисляются на сумму премии? Можно ли отнести начисленные взносы на социальное страхование на текущие расходы?
Генеральный директор является единоличным исполнительным органом акционерного общества (далее также - АО, общество) и без доверенности действует от его имени, в том числе представляет его интересы, совершает сделки от имени общества, утверждает штаты, издает приказы и дает указания, обязательные для исполнения всеми работниками общества (п. 2 ст. 69 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ)).
Образование исполнительных органов АО и досрочное прекращение их полномочий осуществляются общим собранием акционеров общества или советом директоров в зависимости от того, к компетенции какого органа уставом общества отнесено данное полномочие (пп. 8 п. 1 ст. 48, пп. 9 п. 1 ст. 65, п. 3 ст. 69 Закона N 208-ФЗ).
В соответствии с частью второй ст. 16 ТК РФ в результате избрания (назначения) на должность возникают трудовые отношения, которые характеризуются как трудовые отношения на основании трудового договора (смотрите также определение ВАС РФ от 05.06.2009 N 6362/09).
В общем случае распределение прибыли относится к исключительной компетенции общего собрания акционеров общества (пп. 4 п. 1 ст. 103 ГК РФ, пп. 11 п. 1 ст. 48 Закона N 208-ФЗ). Чистая прибыль может быть направлена по решению общего собрания акционеров, в частности, на премирование сотрудников. Решение о распределении прибыли общества на конкретные цели оформляется протоколом общего собрания акционеров (участников) (п. 1 ст. 63 Закона N 208-ФЗ).
Согласно ст. 129 ТК РФ премии являются частью заработной платы работника. Заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда (ст. 135 ТК РФ). В силу ст. 145 ТК РФ условия оплаты труда руководителей коммерческих организаций устанавливаются по соглашению сторон трудового договора.
Согласно части первой ст. 191 ТК РФ работодатель имеет право поощрять работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности, в том числе путем выплаты премий. Добросовестным считается исполнение трудовых обязанностей в точном соответствии с предъявляемыми к работникам требованиями, предусмотренными в должностных инструкциях, тарифно-квалификационных справочниках и других документах, определяющих содержание выполняемой трудовой функции.
Таким образом, трудовое законодательство напрямую предусматривает выплату только премий за добросовестное исполнение трудовых обязанностей, при этом ТК РФ не запрещает выплачивать работникам иные виды премий.
Отметим также, что ТК РФ не обязывает предусматривать в трудовых договорах выплату премий за счет нераспределенной прибыли, равно как и не запрещает таких действий.
НДФЛ
Физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, признаются плательщиками НДФЛ в соответствии с п. 1 ст. 207 НК РФ.
Вознаграждения (в том числе премии), выплачиваемые в пользу работников организации, являющихся резидентами РФ, являются их доходом, подлежащим обложению НДФЛ по ставке 13% (пп. 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 224 НК РФ). При этом организация, выплачивающая физическому лицу доход, признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет НДФЛ с такого дохода (п. 1 ст. 226 НК РФ).
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Страховые взносы на обязательное социальное страхование
Выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений, являются объектом обложения страховыми взносами в ПФР, ФОМС и ФСС РФ (ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ)).
В соответствии с ч. 1 ст. 8 Закона N 212-ФЗ базой для начисления страховых взносов для организаций является сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц, за исключением сумм, указанных в ст. 9 Закона N 212-ФЗ. Премии, выплачиваемые за счет чистой прибыли, в ст. 9 Закона N 212-ФЗ не поименованы.
Таким образом, вышеуказанные премии включаются в базу для начисления страховых взносов. В письме Минздравсоцразвития России от 10.03.2010 N 10-4/308103-19 отмечено, что подобные выплаты, даже если они не предусмотрены ни в трудовых договорах с работниками, ни в коллективном договоре (соглашении, локальных нормативных актах работодателя), тем не менее производятся в рамках трудовых отношений работников с работодателем и, значит, связаны с трудовыми договорами (смотрите также постановление Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 N 215/13).
С сумм выплат и иных вознаграждений в пользу физического лица, превышающих нарастающим итогом с начала 2014 года сумму 624 000 руб., взимаются страховые взносы по пониженному тарифу (части 4, 5 ст. 8, ч. 1 ст. 10, ст. 58.2 Закона N 212-ФЗ).
В 2014 году для организаций (в общем случае) установлены следующие тарифы страховых взносов (ч. 2 ст. 12, ст. 58.2 Закона N 212-ФЗ):
В пределах установленной предельной величины базы за год (в пределах 624 000 руб.):
в ПФР - 22%;
в ФФОМС - 5,1%;
в ФСС РФ - 2,9%;
Свыше установленной предельной величины базы за год (свыше 624 000 руб.):
в ПФР - 10%;
в ФФОМС - 0%;
в ФСС РФ - 0%.
Взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний
Статьей 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ) определено, что объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, выплачиваемые страхователями в пользу застрахованных, в частности, в рамках трудовых отношений.
База для начисления страховых взносов определяется как сумма вышеуказанных выплат и иных вознаграждений, начисленных страхователями в пользу застрахованных, за исключением сумм, указанных в ст. 20.2 Закона N 125-ФЗ. Поскольку премии, выплачиваемые за счет чистой прибыли, отсутствуют в перечне необлагаемых выплат, они подлежат обложению страховыми взносами на обязательное социальное страхование от НС и ПЗ на общих основаниях.
Налог на прибыль
Исходя из заданного вопроса в целях исчисления налога на прибыль сумма рассматриваемой премии организацией не учитывается. Тем не менее законодательство обязывает начислять на сумму такой премии взносы на обязательное социальное страхование и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением тех расходов, которые указаны в статье 270 НК РФ.
При этом ст. 270 НК РФ не содержит положений, не позволяющих учесть при налогообложении прибыли страховые взносы, начисленные на выплаты и вознаграждения, которые не признаются расходами в целях главы 25 НК РФ.
Поэтому страховые взносы на обязательное социальное страхование, начисленные на суммы выплат и вознаграждений, причитающихся работнику, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией в силу пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, независимо от того, учитываются ли при налогообложении прибыли соответствующие выплаты (смотрите дополнительно письма Минфина России от 15.07.2013 N 03-03-06/1/27562, от 18.05.2012 N 03-03-06/4/40, от 15.03.2011 N 03-03-06/1/138, УФНС России по г. Москве от 27.09.2011 N 16-15/093513@).
Аналогично расходы в виде страховых взносов по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, в том числе начисленных на выплаты, не принимаемые в состав расходов по налогу на прибыль организаций, учитываются в составе прочих расходов на основании пп. 45 п. 1 ст. 264 НК РФ (письмо Минфина России от 03.09.2012 N 03-03-06/1/457).
Датой осуществления расходов в виде страховых взносов признается дата их начисления (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ, письма Минфина России от 09.06.2014 N 03-03-РЗ/27643, от 15.03.2013 N 03-03-06/1/7994, от 23.12.2010 N 03-03-06/1/804, от 23.04.2010 N 03-03-05/85).
Бухгалтерский учет
Согласно заданному вопросу премия генеральному директору будет выплачиваться за счет нераспределенной (чистой) прибыли текущего года, то есть из прибыли после налогообложения.
Премии из чистой прибыли выплачиваются по приказу руководителя, оформленному на основании решения общего собрания акционеров общества.
На основании ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Первичные учетные документы, принимаемые к учету, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.
Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России. Поэтому приказ на выплату премии в рассматриваемом случае можно оформить как документом, разработанным на основе форм документации по учету труда и его оплаты, утвержденных постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1 (форме N Т-11), так и в форме, разработанной организацией.
Многие работодатели выплачивают своим работникам премии: кому-то квартальные, кому-то годовые, а кому-то и вовсе каждый месяц. Премия представляет собой стимулирующую выплату, посредством которой работодатель поощряет своих работников за добросовестное исполнение ими своих трудовых обязанностей, достижение определенных трудовых показателей (ст. 191 ТК РФ). А облагаются ли премии страховыми взносами?
Все премии, выплачиваемые работнику в рамках системы оплаты труда, это его вознаграждение за труд (ст. 129 ТК РФ). Поэтому страховые взносы с премии должны быть начислены в общем порядке, как с выплаты, положенной работнику в рамках трудовых отношений (ч. 1 ст. 7 Закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ , п. 1 ст. 20.1 Закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ).
Под термином «страховые взносы» имеются в виду взносы в ПФР, ФФОМС, ФСС, включая взносы «на травматизм».
Какие премии не облагаются страховыми взносами
Если вас интересуют премии, не облагаемые страховыми взносами, то здесь ситуация следующая. Работодатель может делать поощрительные выплаты работникам не только за трудовые достижения, но и, например, к профессиональным праздникам или к Новому году. На первый взгляд, назвать такого рода выплату премией за труд, сложно. Как следствие, возникает вопрос: начисляются ли страховые взносы на премию в таком случае?
Если размер премии для каждого работника определяется индивидуально, значит, она все-таки зависит от исполнения им трудовых обязанностей. Соответственно, такая премия должна облагаться страховыми взносами (Постановление Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 N 215/13).
Если же все работники организации получают одинаковые премии, то для неначисления с них взносов проще всего оформить эти премии как . При наличии письменного договора дарения со стоимости подарков взносы не начисляются (ч. 3 ст. 7 Закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ).
Премии, выплачиваемые бывшим работникам
Если при расчете с увольняющимся работником вы решили выплатить премию, которая положена ему по итогам работы в вашей организации, то поскольку это заработанное им вознаграждение, оно подлежит обложению взносами во внебюджетные фонды. Позицию о том, что с таких премий начисляются страховые взносы, высказывали и контролирующие органы (
Ю.А. Иноземцева, эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению
Как «потратить» чистую прибыль правильно
Как известно, чистую прибыль (ЧП) компании распределяют собственники. Но каким бы ни было их решение, бухгалтер должен отразить его в учете и отчетности. Загвоздка в том, что в нормативных актах по бухучету говорится только о том, как посчитать прибыл ьп. 83 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н . В течение года она накапливается по кредиту счета 99 «Прибыли и убытки», а при составлении годовой бухгалтерской отчетности сумма чистой прибыли списывается со счета 99 в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль». Кредитовое сальдо по счету 84 - это и есть ваша нераспределенная прибыль (НРП). А вот о том, как «потратить» прибыль, в нормативных актах по бухучету практически ничего не сказано, есть лишь упоминание в Плане счетов.
Порядок распределения ЧП установлен Законами об АО и ОООподп. 11 п. 1 ст. 48 Закона от 26.12.95 № 208-ФЗ (далее - Закон об АО); подп. 7 п. 2 ст. 33 Закона от 08.02.98 № 14-ФЗ (далее - Закон об ООО) . При этом акционерные общества обязаны часть ЧП направить в резервный фонд, а ООО могут это делать по желани юпп. 1, 2 ст. 35 Закона об АО ; п. 1 ст. 30 Закона об ООО . Остальную прибыль акционеры (участники) могут распределить по собственному усмотрению. Так, при соблюдении определенных условий они могут направить прибыль на выплату дивидендо встатьи 42 , 43 Закона об АО ; п. 1 ст. 28 , ст. 29 , п. 1 ст. 30 Закона об ООО . А иногда собственники принимают решение направить ЧП на приобретение новых ОС или выплату премий работникам. Но Законы об АО и ООО не говорят о том, как в этих случаях отразить распределение НРП в бухучете.
Чтобы разобраться в этом вопросе, сначала поговорим о том, что такое НРП с точки зрения отчетности.
Что такое капитал и прибыль
Нераспределенная прибыль - это часть капитала организации, она отражается в разделе III «Капитал и резервы» баланса.
Стандартами установлены правила только для признания активов и обязательств, а капитал - это арифметическая разность между ними. Правил учета капитала не существует ни в РСБУ, ни в МСФО.
В свою очередь, прибыль - это разница между доходами и расходам ип. 7 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» .
Так же как и в случае с капиталом, стандартами установлены только правила учета доходов и расходов, а прибыль - производная величина.
Учет доходов регулируется специальным стандартом ПБУ 9/99, а расходов - ПБУ 10/99. Причем понятия «доходы» и «расходы» также определяются с помощью категорий «активы» и «обязательства».
Так, доходы организации - это увеличение ее экономических выгод в результате поступления активов или погашения обязательств, за исключением вкладов участнико вп. 2 ПБУ 9/99 . Как видно из формулы для расчета капитала, в результате поступления активов или погашения обязательств капитал увеличивается.
Расходы организации - это, напротив, уменьшение ее экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновения обязательств, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)п. 2 ПБУ 10/99 . В результате выбытия активов или возникновения обязательств капитал организации уменьшается.
Конечно, это только общие определения доходов и расходов, для их признания необходимо соблюдение определенных условий, установленных в ПБУ 9/99 и 10/99, но в этой статье мы их рассматривать не будем.
Отметим, что увеличение или уменьшение экономических выгод организации, произошедшее в результате операций с ее собственниками (например, выплата дивидендов), не признается ни доходами, ни расходами. Правда, прямо об этом говорится только в МСФО, но фактически это правило действует и в РСБУп. 109 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» .
ВЫВОД
Капитал, в том числе НРП, - это не имущество организации, а абстрактные финансовые категории, которые представляют собой арифметическую разность между активами и обязательствами (доходами и расходами).
Распределяем прибыль
Возникает вопрос: если прибыль - это не деньги, а абстрактный показатель финансовой отчетности, то как ее можно распределить или на что-то «истратить»? Условно можно сказать, что прибыль «тратится», когда уменьшается ее величина в балансе. Это происходит при выплате дивидендов и создании резервного фонда. Рассмотрим эти и другие варианты распределения прибыли, а также их влияние на показатели отчетности.
Дивиденды
Самый распространенный способ распределения прибыли - выплата дивидендов. Как мы уже говорили, отток активов в связи с выплатой дивидендов не признается расходом организации. Поэтому начисление дивидендов участникам относится непосредственно на уменьшение НРП и капитала организации, отражается проводкой: дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – кредит счета 75 «Расчеты с учредителями».
О том, как правильно рассчитать и выплатить дивиденды участникам ООО, читайте:Дивиденды можно выплатить деньгами или имуществом, но в любом случае выплата дивидендов приведет к уменьшению активов организаци ип. 1 ст. 42 Закона об АО . При выплате деньгами проводка будет такая: дебет счета 75 «Расчеты с учредителями» – кредит счета 51 «Расчетные счета». А выплата дивидендов имуществом (например, товаром) отражается как реализация проводками:
- дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – кредит счета 90-1 «Выручка» - признана выручка от реализации товара, переданного в счет выплаты дивидендов;
- дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж» – кредит счета 41 «Товары» - списана себестоимость товара;
- дебет счета 75 «Расчеты с учредителями» – кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - зачтена задолженность перед участником по выплате дивидендов.
ВЫВОД
Распределение прибыли на дивиденды приводит к уменьшению капитала (в том числе строки 1370 НРП) и активов.
Резервный фонд
Как мы уже говорили, АО обязаны создавать резервный фонд. Его размер должен составлять минимум 5% уставного капитала общества, а уставом АО может быть определен и больший размер фон дап. 1 ст. 35 Закона об АО . Если ООО создает резервный фонд, то его размер определяется исключительно уставо мп. 1 ст. 30 Закона об ООО .
Резервный фонд создается проводкой: дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» – кредит счета 82 «Резервный капитал». И отражается в балансе по строке 1360 в разделе III «Капитал и резервы».
Таким образом, с точки зрения финансовой отчетности создание резервного фонда приводит к перераспределению сумм внутри раздела III баланса (часть НРП как бы «перекладывается» в другую статью капитала). В результате такого перераспределения структура баланса организации улучшается. Ведь на дивиденды можно распределить только НРП, а резервный фонд останется в капитале теоретически навечно. Так как несмотря на то, что написано в Законах об АО и ООО, потратить резервный капитал нельзя. А в активе баланса резервному фонду соответствуют ресурсы (имущество, деньги), обеспеченные собственными средствами организации, что, безусловно, хорошо.
С финансовой (но не с юридической) точки зрения резервный фонд можно сравнить с уставным капиталом. Не случайно в Законе об АО, когда речь идет о требованиях к структуре баланса (например, при принятии решения о выплате дивидендов), резервный фонд упоминается наряду с уставным капиталом. Например, на день принятия решения о выплате дивидендов чистые активы не должны быть меньше, чем сумма уставного и резервного капитал ап. 1 ст. 43 Закона об АО .
Резервный фонд можно использовать на покрытие убытков, если собственники приняли такое решение. На дату его принятия делается проводка: дебет счета 82 «Резервный капитал» – кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Принятие собственниками решения о погашении убытков за счет резервного капитала нужно раскрыть в пояснениях к отчетност ип. 10 ПБУ 7/98 . Как вы понимаете, в результате использования резервного фонда, так же как и при его создании, капитал организации не изменится. Покрытие убытков за счет резервного фонда имеет скорее психологический эффект - «безубыточный» баланс выглядит привлекательнее для инвесторов.
Кроме того, согласно Закону об акционерных обществах средства резервного фонда можно направить на погашение облигаций и выкуп акций. Однако, по нашему мнению, это утверждение не имеет смысла. Ведь погасить облигации (или выкупить акции) - значит, выплатить деньги их держателю. Следовательно, на погашение и выкуп ценных бумаг можно направить только активы, а не статью капитала.
Выпуск облигаций отражается так же, как привлечение займа, проводкой по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам »п. 1 ПБУ 15/2008 .
Соответственно, погашение облигаций отражается проводкой: дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» – кредит счета 51 «Расчетные счета». В результате одновременно уменьшаются активы и обязательства в балансе. Статьи капитала эта операция не затрагивает. Правда, в комментарии к счету 82 Инструкции по применению Плана счетов говорится, что погашение облигаций за счет средств резервного фонда отражается проводкой: дебет счета 82 «Резервный капитал» – кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Однако с этим нельзя согласиться. Ведь, как мы уже говорили, по кредиту счета 66 отражается выпуск облигаций, а не их погашение.
ВЫВОД
Создание резервного фонда за счет ЧП и использование его на погашение убытков приводит к перераспределению сумм внутри статей капитала. Использовать резервный фонд для других целей (например, на погашение облигаций) невозможно.
Фонды накопления и потребления
Иногда собственники хотят направить НРП на приобретение новых ОС, на выплату премий работникам или на благотворительность. Обычно в таких случаях они принимают решение о создании так называемых фондов накопления и потребления.
Бухгалтеру нужно отразить решение собственников в учете. Но как это сделать, ведь такие фонды не упоминаются ни в Законах об АО и ООО, ни в действующих нормативных актах по бухучету. Сразу скажем, что никаких фондов в учете можно не создавать.
РАССКАЗЫВАЕМ УЧАСТНИКАМ
Чистую прибыль можно потратить только на дивиденды. Создавать фонды потребления и накопления из чистой прибыли не нужно, так как на приобретение активов все равно тратятся «живые» деньги, а не прибыль.
Само понятие фондов за счет прибыли пришло к нам из советского бухучета. Например, советские предприятия создавали фонды развития производства, средства которых направлялись на приобретение нового оборудования. В Инструкции к Плану счетов 1985 г. говорится, что средства такого фонда, предназначенные для приобретения оборудования, должны храниться в банке на специальном счет е